Il sostituto d’imposta nei pignoramenti

L’articolo 21, comma 15, legge 449/1997, così come modificato dall'art. 15, comma 2, legge 102/2009, ha previsto che, in caso di somme liquidate a seguito di procedure di pignoramento presso terzi, la ritenuta, ove prevista, deve essere effettuata dal soggetto erogatore che rivesta la qualità di sostituto di imposta, con un'aliquota pari al 20%, rinviando, per le modalità di attuazione, all'emanazione di un successivo provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate.

Il provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate n. 34755 del 3 marzo 2010 ha previsto con effetto dal 5 marzo 2010 l'applicazione della ritenuta del 20% sugli importi oggetto di pignoramento. Successivamente a tale provvedimento, l'Agenzia delle entrate (A.E., ris. n. 18/E/2010) ha rilasciato il codice tributo 1049 utile per il versamento dell'imposta del 20% tramite mod. F24.

Come correttamente ha precisato l'Agenzia, in caso di pignoramento presso terzi vi sono due distinti rapporti obbligatori:

- Debitore Pignoratizio -----> Creditore Pignoratizio (procedura esecutiva);
- Debitore Pignoratizio -----> Terzo erogatore.

La doppia ritenuta

Qualora il rapporto tra debitore e terzo erogatore fosse anche corrispondente a un rapporto lavoratore dipendente e datore di lavoro, potrebbe sorgere una duplice rilevanza dal punto di vista fiscale:

- prelievo sui redditi di lavoro dipendente ex art. 23, D.P.R. 600/1973;
- prelievo sull'importo pignorato ex art. 21, comma 15, legge 449/1997.

ESEMPIO
Creditore pignoratizio: professionista.
Natura delle somme pignorate: reddito di lavoro autonomo professionale.
Debitore pignorato: lavoratore dipendente.
Terzo erogatore: il datore di lavoro (è stato pignorato lo stipendio del dipendente).
Il datore di lavoro dovrà effettuare una duplice ritenuta:
- sullo stipendio (da versare con il codice tributo 1001);
- sull'importo pignorato (da versare con il codice tributo 1049).

Non si pongono particolari problemi ove il pignoramento ha per oggetto somme considerate al netto della ritenuta relativa al reddito derivante dal rapporto intercorrente fra terzo erogatore e debitore in quanto, come afferma la circolare, “il terzo (che nell'esempio è anche datore di lavoro) dovrà operare la sola ritenuta ai sensi dell'art. 21, comma 15, legge 449/1997, nel presupposto che abbia già operato la ritenuta ordinariamente prevista (nell'esempio, per il reddito di lavoro dipendente)”.

Particolari problemi, afferma l'Agenzia delle entrate, potrebbero sorgere ove il pignoramento abbia a oggetto somme considerate al lordo della prima ritenuta, quella cioè, relativa, nell'esempio, al reddito di lavoro dipendente. In tal caso, infatti, posto che:

a. sulla base del provvedimento di assegnazione del giudice, il terzo è tenuto a corrispondere al creditore l'esatto ammontare delle somme assegnate, al netto della ritenuta prevista dalla nuova disposizione;

b. il terzo è comunque tenuto a operare anche la ritenuta ordinariamente prevista per il reddito di lavoro dipendente, qualora le somme disponibili presso il terzo esecutato non siano sufficienti, in tutto o in parte, a garantire l'effettuazione di entrambe le ritenute:

- il debitore (sostituito) è obbligato a fornire al terzo erogatore (sostituto) le somme necessarie al versamento;
- il sostituto dovrà comunque versare le ritenute all'erario nei termini ordinariamente previsti, anche se il sostituito non ha ancora provveduto al pagamento (circ. n. 326/1997, paragrafo n. 3.2).

In tal modo è assicurato l'esatto adempimento da un lato dell'ordine contenuto nel provvedimento giurisdizionale, dall'altro delle disposizioni generali in materia di sostituzione d'imposta.

In realtà i problemi si posso riscontare ove l'atto di pignoramento (di somme al lordo o al netto delle ritenute) non preveda un limite alla pignorabilità dello stipendio.

A tale scopo, come suggerito dalla circolare dell'Agenzia delle entrate n. 8/E/2011, poiché in sede di espropriazione forzata assume un ruolo fondamentale l'udienza in cui il terzo è chiamato a comparire e ad asseverare l'esistenza e l'ammontare del debito ai sensi dell'art. 547 cod. proc. civ., sarebbe opportuno che in detta sede il terzo esecutato rappresenti di essere il soggetto tenuto alla effettuazione anche del prelievo alla fonte in qualità di datore di lavoro, in modo che la somma che costituirà oggetto di pignoramento e di successiva assegnazione sia quella che residua al netto di tale prelievo.

Riepilogo degli adempimenti del terzo erogatore

La circolare dell'Agenzia delle entrate n. 18/E/2010 elenca gli adempimenti a carico del terzo erogatore, il quale dovrà:

- operare la ritenuta d'acconto del 20% sulle somme pignorate;

- versare l'imposta entro il 16 del mese successivo (secondo le ordinarie regole di cassa) l'imposta del 20% tramite F24 con il codice tributo 1049 (A.E., ris. n. 18/E/2010). In sede di compilazione del mod. F24, il suddetto codice è esposto nella sezione “Erario” in corrispondenza delle somme indicate nella colonna “Importi a debito versati”, con indicazione, nel campo “Rateazione/regione/prov/mese rif” e nel campo “Anno di riferimento” del mese e dell'anno cui la ritenuta si riferisce, nel formato “00MM” “AAAA” (per le Amministrazioni dello Stato continueranno ad applicarsi le disposizioni specifiche relative al versamento diretto);

- comunicare al debitore l'ammontare delle somme erogate al creditore pignoratizio e delle ritenute effettuate;

- certificare al creditore pignoratizio l'ammontare delle somme erogate e delle ritenute effettuate entro i termini previsti dall'art. 4, comma 6-quater, D.P.R. 322/1998;

- indicare nella dichiarazione dei sostituti di imposta i dati relativi al debitore e al creditore pignoratizio, nonché le somme erogate e le ritenute effettuate. Detta indicazione deve essere effettuata anche se non sono state operate ritenute (quadro SY).

Inoltre, ovviamente, il terzo erogatore dovrà bonificare l'importo pignorato, al netto della ritenuta (in mancanza di dichiarazione di responsabilità del creditore) al creditore pignoratizio.

Per ciò che riguarda la Comunicazione al debitore delle somme erogate al creditore pignoratizio, la circolare precisa che non vi sono particolari termini e formalità per la comunicazione che deve effettuare il terzo erogatore, tuttavia: in caso di debitore pignorato sostituto d’imposta, la predetta comunicazione dovrà pervenire in tempo utile per predisporre la dichiarazione mod. 770. La predetta comunicazione inoltre:

- può essere unica per tutto l'anno;
- essere inviata in forma libera anche tramite sistemi telematici;
- deve essere effettuata anche al debitore non sostituto d'imposta;
- deve essere effettuata anche nell'ipotesi in cui il terzo erogatore non abbia provveduto a operare le ritenute.

In riferimento ai destinatari, inoltre, l'Agenzia afferma che in caso di liquidazione, trasformazione, fusione, scissione o, se persona fisica, in caso di morte del debitore, i dati devono essere comunicati ai soggetti tenuti agli obblighi dichiarativi ai fini delle imposte sul reddito, in base alle disposizioni di cui agli artt. 5, 5-bis e 5-ter, D.P.R. 322/1998.