L’errore bloccante non salva l’intermediario per la trasmissione in ritardo del 770

Con riferimento alle sanzioni amministrative comminate, per tardiva trasmissione telematica delle dichiarazioni dei contribuenti, a un soggetto che svolga professionalmente tale compito, la Corte di cassazione ha stabilito che grava su quest'ultimo, per poter andare esente da responsabilità, l'onere della prova di aver esercitato una adeguata diligenza.

I dati del processo - Nella fattispecie posta all'esame della Cassazione e decisa con l'ordinanza 19 luglio 2018, numero 19381, una società, in qualità di soggetto abilitato alla trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali, aveva presentato ricorso avverso l'ordinanza-ingiunzione con la quale l'agenzia delle Entrate aveva irrogato la sanzione amministrativa per tardiva trasmissione telematica di dichiarazioni modello 770S/2003 in violazione dell'articolo 3, comma 7-ter, del Dpr 22 luglio 1998, numero 322, in quanto inviate oltre il prescritto termine di un mese dalla data della ricevuta rilasciata al contribuente.

In fatto era avvenuto che la società, per l'inoltro telematico dei dati contabili, si era avvalsa di una operatrice, consulente libera professionista che esercitava in forma autonoma l'attività di servizi di elaborazione di dati contabili; la consegna delle dichiarazioni venne effettuata in ritardo per la presenza di errori contenuti nel supporto magnetico che avevano bloccato l'invio telematico delle dichiarazioni e per una malattia dell'operatrice che le aveva impedito di correggere prontamente gli stessi errori bloccanti .

Il ricorso della società avverso l'atto impositivo è stato accolto dalla Commissione tributaria provinciale, la quale ha osservato che l'operato della contribuente era indenne da colpe per le difficoltà incontrate nella trasmissione ("errori bloccanti", malattia dell'operatrice), ma l'esito è stato capovolto in appello, in quanto, come risulta dalle dichiarazioni presentate dall'intermediario, vi era l'impegno a trasmettere le dichiarazioni medesime in via telematica in base a una determinata data di consegna, data che lo stesso appellato riconosce che non è stata modificata con una nuova dichiarazione, a nulla rilevando che la mancata tempestiva trasmissione sia dipesa da una non corretta esposizione dei dati da parte dell'operatrice, questione, questa, che attiene ai rapporti interni tra le parti e non riguarda la violazione degli obblighi di legge.

Nel conseguente ricorso per Cassazione la società denuncia, per quanto di interesse, violazione di legge e vizi di motivazione in ordine a fatti controversi e decisivi per la controversia in quanto nella specie dovrebbe essere esclusa qualsiasi responsabilità dell'operatrice in ragione sia degli "errori bloccanti" sia delle condizioni di salute della collaboratrice. Inoltre, nella fattispecie il fatto sarebbe stato commesso per causa di forza maggiore e che, comunque, si tratterebbe di violazione formale che non avrebbe inciso sul versamento del tributo.

La decisione - Con l'ordinanza 19381/2018, la sezione tributaria conferma l'operato del giudice d'appello, rigettando il ricorso della società, e afferma il principio che il consulente fiscale paga le sanzioni per aver trasmesso in ritardo la dichiarazione dei redditi del cliente a prescindere dai «disguidi tecnici» che si sono presentati, inclusi gli errori bloccanti, e anche dalla malattia del dipendente addetto alla trasmissione.

A tal fine, il giurice di legittimità ricorda che in materia tributaria vigono consolidati principi giurisprudenziali in base ai quali, in tema di sanzioni per le violazioni di disposizioni tributarie, la prova dell'assenza di colpa grava, secondo le regole generali dell'illecito amministrativo, sul contribuente, il quale risponde per l'omessa presentazione della dichiarazione dei redditi da parte del professionista incaricato della relativa trasmissione telematica ove non dimostri di aver vigilato su quest'ultimo (Cassazione 18 dicembre 2015, numero 25580; 9 giugno 2016, numero 11832; 17 marzo 2017, numero 6930).

Inoltre, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, la dichiarazione inviata in via telematica si considera presentata nel giorno in cui è trasmessa, e si ritiene ricevuta, ai sensi del comma 10 dell'articolo 3 del Dpr 322/1998, dal momento della comunicazione di ricevimento da parte dell'amministrazione finanziaria, atto che assolve alla finalità di fornire prova dell'avvenuta, tempestiva, consegna da parte del contribuente e del regolare adempimento degli obblighi di presentazione.

Tale disciplina si applica anche nel caso in cui si siano verificati i cosiddetti "errori bloccanti" della trasmissione telematica, che sono segnalati nel sistema telematico consultabile dal contribuente, il quale, messo in condizione di avvedersi in tempo utile dell'avvenuto "scarto" della propria dichiarazione, può porvi tempestivo rimedio (Cassazione 16 gennaio 2015, numero 675; 21 giugno 2017, numero 15439).

Ciò premesso, nel caso specifico, come si legge nelle rationes decidendi che hanno portato la Suprema corte alla reiezione del ricorso della società ricorrente, in tema di sanzioni amministrative comminate - per tardiva trasmissione telematica delle dichiarazioni dei contribuenti - a un soggetto che svolga professionalmente tale compito, grava su quest'ultimo, per poter andare esente da responsabilità, l'onere della prova di aver esercitato una adeguata diligenza la quale, in base all'articolo 1176, comma 2, del codice civile, deve essere caratterizzata dalla perizia, che implica che egli non possa addurre quali scusanti:
- né la presenza di disguidi tecnici ("nella specie i cd. errori bloccanti"), in quanto rientranti fisiologicamente nella sfera di quegli inconvenienti che possono essere efficacemente superati per mezzo delle conoscenze tecniche attinenti a tale professione,
- né la malattia, l'infortunio o comunque l'indisposizione di un dipendente o di un qualsiasi collaboratore, in quanto circostanze ampiamente prevedibili che possono essere efficacemente prevenute con l'anticipata individuazione di un eventuale sostituto.

Le conseguenti sanzioni amministrative non possono essere considerate risposta a violazioni meramente formali (e quindi in contrasto con l'articolo 10 dello Statuto del contribuente di cui alla legge 27 luglio 2000, numero 212), perché il rispetto dei termini per la trasmissione all'agenzia delle Entrate delle dichiarazioni dei contribuenti risponde all'esigenza, costituzionalmente rilevante, di permettere un efficace e reale controllo su di esse, in conformità al principio di buon andamento e di imparzialità dell'amministrazione e funzionale sia al rispetto del principio dell'equilibrio del bilancio che di quello, a tutela dello stesso contribuente, della capacità contributiva, ossia a che non siano commessi errori circa il quantum delle imposte dovute.

Diligenza dell'intermediario - In sostanza, l'intermediario deve porre la massima attenzione al buon esito dell'invio telematico delle dichiarazioni, ricordando che:
• la dichiarazione si considera presentata nel giorno in cui è materialmente trasmessa (articolo 3, comma 8, del Dpr 322/1998);
• la prova della trasmissione è unicamente la ricevuta generata dal sistema, attestante l'avvenuto ricevimento del file (articolo 3, comma 10, del Dpr 322/1998);
• che, comunque, non si produce alcuna patologia nel caso in cui le dichiarazioni siano state tempestivamente trasmesse, ma scartate dal sistema dell'Amministrazione, e siano successivamente ritrasmesse (corrette) entro i 5 giorni successivi alla data di ricezione delle ricevute che segnalano il motivo di scarto (Circolare 24 settembre 1999, numero 195/E).

In conclusione, il legislatore, nel regime normativo applicabile al caso in esame, richiede, come prova della presentazione della dichiarazione, nelle ipotesi disciplinate dai commi 2 e 2-bis, dell'articolo 3, la «ricevuta di uno dei soggetti di cui ai commi 2-bis e 3», ricevuta che non soltanto dimostra l'avvenuta consegna da parte del contribuente, ma è necessaria per verificare la tempestività di tale consegna, al fine di assicurare il controllo sul regolare adempimento degli obblighi di presentazione della dichiarazione, pur sempre gravanti sul contribuente (Cassazione 21 maggio 2014, numero 11156).