Indeducibili i costi delle auto aziendali a uso promiscuo non indispensabili per l’attività
Nella vicenda trattata dall'ordinanza 30 novembre 2018, numero 31031, della Corte di cassazione, il giudizio nasce dall'impugnazione di un avviso di accertamento per Irpef, Irpeg e Iva 2004 con il quale l'agenzia delle Entrate non ha riconosciuto a una società di capitali l'integrale deduzione delle spese di gestione delle autovetture aziendali e dei transiti autostradali a esse riferiti (nel caso di specie, l'impresa produttrice di cisterne aveva dedotto i costi delle auto in quanto consegnava i suoi prodotti in tutta Italia).
La Commissione tributaria regionale, nel confermare l'esito di primo grado, si è espressa in senso favorevole alla contribuente, riconoscendo la deducibilità integrale ai fini delle imposte sui redditi, dei costi e delle spese afferenti gli autoveicoli aziendali in questione.
Nel conseguente ricorso per Cassazione l'amministrazione finanziaria ha denunciato violazione dell'articolo 164 del Dpr 22 dicembre 1986, numero 917, laddove il giudice del riesame ha stabilito l'integrale deducibilità con riguardo agli autoveicoli aziendali in mancanza della prova del loro uso esclusivamente strumentale.
La decisione
Nell'accogliere il ricorso erariale, la sezione tributaria ha stabilito il principio che la deducibilità integrale delle spese relative alle autovetture aziendali presuppone la prova, da parte del contribuente, dell'esclusiva strumentalità del bene all'esercizio dell'impresa.
Nel merito, osserva la Cassazione, con particolare riguardo all'uso strumentale esclusivo del veicolo aziendale nell'attività propria dell'impresa, il legislatore ha previsto diverse regole di deducibilità, che variano in funzione sia del tipo di veicolo, sia dell'uso che di esso si fa nell'esercizio dell'impresa, stabilendo nell'articolo 164, comma 1, lettera a, del Tuir, rubricato “limiti di deduzione delle spese e degli altri componenti negativi relativi a taluni mezzi di trasporto a motore, utilizzati nell'esercizio di imprese, arti e professioni” (ex articolo 121-bis), una integrale deducibilità nel caso in cui la stessa attività propria dell'impresa non possa essere esercitata prescindendo dal mezzo di trasporto.
Nella lettera b dell'articolo 164, invece, si fa riferimento ai veicoli che sono utilizzati nell'esercizio dell'impresa (ma non nell'attività propria dell'impresa), arte o professione, senza alcun riferimento espresso in merito all'esclusività o meno dell'utilizzo (e quindi ad un eventuale uso promiscuo) del veicolo nell'esercizio dell'impresa, arte o professione.
In più, il legislatore, nell'individuare con riguardo a quali mezzi possano essere interamente deducibili i costi e le spese ai fini delle imposte sui redditi, deve ritenersi avere considerato, come fattore scriminante, l'indispensabilità di quei veicoli per l'esercizio stesso dell'impresa, ovvero la circostanza che l'attività dell'impresa senza quei veicoli non possa essere esercitata. Se un uso promiscuo è presunto - ma non espressamente previsto - per quei veicoli che, pur essendo strumentali all'attività (generica) d'impresa, non sono indispensabili per l'esercizio della stessa, tale uso promiscuo non è né presunto, né consentito per i veicoli senza i quali l'impresa non possa essere esercitata (cosiddetti autoveicoli strumentali in senso stretto).
La Commissione regionale ha invece errato - si afferma nelle motivazioni dell'ordinanza 31031/2018 - nel valorizzare esclusivamente la circostanza che l'oggetto della società contribuente non consisteva soltanto nella produzione di cisterne e serbatoi, ma anche nella loro diretta posa in opera e successiva manutenzione sull'intero territorio nazionale, sicché per garantire l'espletamento di siffatti compiti sono necessari automezzi tanto per il trasporto dei beni quanto per gli spostamenti del personale necessario per l'esecuzione e il controllo dei lavori.
In sostanza, la sentenza impugnata ha desunto la prova della necessità o dell'uso esclusivo dalla tipologia dei veicoli interessati dalla questione e dalla pacifica natura dell'attività aziendale, mentre la sezione tributaria ritiene che il giudice di merito avrebbe dovuto dare conto della sussistenza o meno di idonea prova documentale, offerta dalla contribuente, circa il suddetto utilizzo dei veicoli in relazione all'integrale deducibilità dei costi sostenuti in relazione ai medesimi.
A tale riguardo la Corte ricorda che spetta alla parte contribuente dimostrare l'esclusiva strumentalità del bene acquistato nell'esercizio dell'impresa, atteso che nel processo tributario grava sul contribuente l'onere di provare il fatto costitutivo del diritto alla deduzione dei costi (tra le altre, Cassazione 8 ottobre 2014, numero 21184; 13 febbraio 2015, numero 2935; 21 settembre 2016, numero 18475; 26 maggio 2017, numero 13300; 7 giugno 2018, numero 14858).
Su tale questione si è ulteriormente chiarito che in tema di accertamento delle imposte sui redditi l'onere della prova dei presupposti dei costi e oneri deducibili concorrenti alla determinazione del reddito d'impresa, ivi compresa la loro inerenza e la loro diretta imputazione ad attività produttive di ricavi, tanto nella disciplina contenuta nel Dpr 597 del 1973, che del Dpr 917 del 1986, incombe al contribuente (Cassazione 11 novembre 2011, numero 23626)
