Indeducibilità del costo dell'amministratore lavoratore dipendente

La fattispecie oggetto della sentenza 23 novembre 2021, n. 36362, della Corte di Cassazione, trae origine dalla notifica ad una società cooperativa a r.l. di un avviso di accertamento IRES 2006, con cui l'Amministrazione finanziaria recuperava a tassazione le spese dalla stessa sostenute nei confronti dei due soci e amministratori, a titolo di lavoro subordinato ("indebita deduzione di costi non inerenti", per "stipendi e contributi"), ritenendo mancanti le caratteristiche proprie di tale tipologia di rapporto, quali il potere direttivo, gerarchico e disciplinare.

In giudizio, la Commissione tributaria regionale, in parziale accoglimento dell'appello della società cooperativa, dichiarava inerenti e deducibili i compensi da lavoro subordinato corrisposti ai due soci amministratori, ritenendo sussistente il requisito della inerenza dei costi, trattandosi di compensi erogati dalla società ai soci per le operazioni di ordinaria e straordinaria amministrazione prestate a favore della società di appartenenza.

Nel susseguente ricorso per Cassazione, l'ente imposiotre lamentava violazione dell'art. 109, comma 5, del D.P.R. n. 917/1986 (TUIR), ritenendo mancante, da un lato, il vincolo di subordinazione tra datore di lavoro e dipendente, godendo il socio ed amministratore di autonomia decisionale, mentre l'altro socio era presidente del Cda della società, non essendo quindi ammessa la contemporanea presenza dell'attività di lavoro subordinato; dall'altro, il requisito della diversità delle mansioni tra il soggetto amministratore e quello che assume la veste di lavoratore subordinato.

La decisione

Con la sentenza n. 36362/2021, la Corte di Cassazione ha accolto il ricorso erariale, partendo dalla premessa che nel caso di specie, il giudice del riesame si è limitato ad affermare l'inerenza dei costi, senza preoccuparsi della diversità o meno delle mansioni svolte nella duplice qualità di amministratori e lavoratori subordinati, come si è visto nella narrativa di fatto.

A fronte di tale determinazione della sentenza gravata, la Sezione tributaria ha osservato che il giudice di merito abbia errato nell'applicazione dei principi giurisprudenziali vigenti in materia, poiché la qualità di amministratore di una società di capitali è compatibile con la qualifica di lavoratore subordinato della stessa, laddove sia accertato in concreto lo svolgimento di mansioni diverse da quelle proprie della carica sociale rivestita, con l'assoggettamento ad un effettivo potere di supremazia gerarchica e disciplinare (cfr. Cass. n. 11119/1993).

La stessa giurisprudenza di legittimità ha inoltre precisato che la qualità di socio, anche maggioritario, di una società di capitali, non è di per sé di ostacolo alla sussistenza di un rapporto di lavoro subordinato tra socio e società, qualora possa in concreto ravvisarsi il vincolo di subordinazione, almeno potenziale, tra il socio medesimo e l'organo societario preposto all'amministrazione; tale vincolo deve essere escluso soltanto nelle ipotesi di amministratore unico, di presidente del consiglio di amministrazione o di "socio sovrano" (Cass. n. 4586/1987; n. 11161/2021).

Con riferimento al caso di specie, la Suprema Corte ha osservato come per uno dei due soci amministratori, in ragione dell'incarico di presidente del consiglio di amministrazione, vada totalmente esclusa la possibilità di svolgere un'attività di lavoro subordinato in favore della società stessa.

Invece, nel caso dell'altro socio amministratore, anch'esso componente del consiglio di amministrazione, ha rilevato che la Commissione regionale avrebbe dovuto accertare in concreto, con riferimento al rapporto di lavoro subordinato, l'esistenza o meno di un potere direttivo, gerarchico e disciplinare, nonché lo svolgimento di mansioni diverse o meno da quelle proprie della carica sociale rivestita.

Sulla scorta di quanto esposto, annullando con rinvio la sentenza impugnata, la Cassazione, con orientamento nuovo, ha affermato il pincipio di diritto secondo cui, in tema di imposte sui redditi, è indeducibile dal reddito della società di capitali il costo da lavoro dipendente sostenuto nei confronti del soggetto che al contempo è anche amministratore della stessa, laddove si accerti in concreto la mancanza, da un lato, del vincolo di subordinazione tra società e dipendente e, dall'altro, del requisito della diversità delle mansioni tra la carica di amministratore e la qualità di lavoratore subordinato.